คิดใหม่กับการฝึกหัดงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตของไทย (1)

เรื่องหนึ่งที่ผู้เขียนให้ความสนใจไม่น้อยเมื่อไม่นานมานี้ คือ เรื่องของ “คุณสมบัติของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต” ซึ่งเป็นการปฏิบัติงานประเภทหนึ่งในฐานะผู้ประกอบวิชาชีพบัญชี ซึ่งผู้เขียนเห็นว่า ขณะที่โลกธุรกิจมีพลวัตอย่างต่อเนื่องจากแรงขับเคลื่อนของเทคโนโลยี และภูมิปัญญาก้าวหน้าของมนุษยชาติ แต่กฎเกณฑ์ของการกำกับดูแลการขึ้นทะเบียนเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาตของประเทศไทย ซึ่งมีอิทธิพลอย่างสูงกับประโยชน์สาธารณะ กลับมิได้อนุวัตรไปตามการหมุนของโลกเลย  

กรณีดังกล่าวก็กระตุ้นให้ผู้เขียนพยายามอย่างยิ่งยวด ที่จะให้มีการเปิดเวทีการวิพากษ์นโยบายการกำกับดูแลผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีให้เกิดขึ้นแก่สังคมส่วนรวม และคาดหวังว่า เมื่อเทียนเล่มแรกถูกจุดขึ้นแล้ว เทียนเล่มต่อไปก็คงสว่างไสวขึ้น ดังอานุภาพของปัญญา

รูปแบบของการให้ใบอนุญาตสำหรับผู้สอบบัญชีรับอนุญาตของประเทศไทย ได้รับอิทธิพลมาจากประเทศสหรัฐอเมริกา ซึ่งปัจจุบันนี้ ประเทศสหรัฐอเมริกาผู้เป็นต้นแบบได้ปรับปรุง เปลี่ยนแปลง ทบทวนความเหมาะสมของการขึ้นทะเบียนเพื่อเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาตมาตลอดระยะเวลากว่าร้อยปี 

โดยประยุกต์ใช้รูปแบบที่เรียกว่า “ข้อกำหนดสามด้านสำหรับการให้ใบอนุญาต (Three-pronged Requirements for Certification)” หรือย่อว่า “3E” อันประกอบไปด้วยการศึกษา (Education) การสอบ (Examination) และประสบการณ์การปฏิบัติงาน (Experience) หลักการ 3E ของประเทศสหรัฐอเมริกาก็ได้รับการนำไปประยุกต์ใช้ในประเทศต่าง ๆ อย่างแพร่หลายจนกลายเป็นมาตรฐานของการให้ใบอนุญาตก็ว่าได้

ย้อนกลับไปในปี ค.ศ. 1896 รัฐนิวยอร์ค ประเทศสหรัฐอเมริกา ริเริ่มการกำหนดเกณฑ์การประกอบอาชีพผู้สอบบัญชี ที่ต้องได้รับใบอนุญาตจากทางการ (Siegel and Rigsby, 1998) จนกลายเป็นต้นแบบที่รัฐอื่น ๆ ในประเทศสหรัฐอเมริกา พากันประกาศใช้กฎหมายที่เกี่ยวกับการบัญชีสาธารณะ  

จนต้นทศวรรษที่ 1920 ข้อกำหนดการประกอบวิชาชีพผู้สอบบัญชีรับอนุญาตถูกประกาศใช้บังคับเป็นกฎหมายเกือบจะทุกรัฐของประเทศสหรัฐอเมริกา แม้ว่าการให้ใบอนุญาตจะมีเพื่อปกป้องสาธารณชนจากผู้สอบบัญชีที่ด้อยความสามารถ หรือไม่มีคุณสมบัติเพียงพอ หรือไม่ได้รับการฝึกฝนเป็นอย่างดี

แต่การให้ใบอนุญาตเป็นเพียงกฎหมายที่แต่ละรัฐประกาศใช้ หาใช่กฎหมายที่ใช้บังคับเป็นการทั่วไปในประเทศสหรัฐอเมริกาแต่อย่างใด 

ด้วยเหตุนี้ คุณสมบัติของการขึ้นทะเบียนผู้สอบบัญชีรับอนุญาตจึงแตกต่างกันไปในแต่ละรัฐ จนกระทั่งทศวรรษที่ 1950 และ 1960 วิชาชีพบัญชีจึงเริ่มตั้งประเด็นว่า เป้าหมายของประสบการณ์การปฏิบัติงาน จริง ๆ แล้วเป็นไปเพื่ออะไรกันแน่

อันที่จริงแล้ว การกำหนดประสบการณ์การทำงานเป็นหลักเกณฑ์ในการให้ใบอนุญาตของประเทศสหรัฐอเมริกา ถือกำเนิดขึ้นมาจากข้อเท็จจริงที่ว่า องค์ความรู้ของผู้สอบบัญชีในสมัยปลายทศวรรษที่ 19 เกิดจากการสะสมประสบการณ์และกลั่นออกมาเป็นความรู้ที่ใช้ในการปฏิบัติงานเป็นหลัก มิได้มาจากการศึกษาตามระบบทั่วไป ซึ่งในขณะนั้นก็หามีไม่  

แต่ต่อมาเมื่อระบบการศึกษาได้รับการพัฒนาให้ก้าวหน้าขึ้น ข้อกำหนดเกี่ยวกับการศึกษาวิชาการบัญชี ก็ถูกบรรจุอย่างเป็นทางการสำหรับเงื่อนไขการขอใบอนุญาต ซึ่งช่วงเวลาดังกล่าว วิชาชีพต่าง ๆ เช่น นักกฎหมาย วิศวกร แพทย์ ต่างก็เดินตามแนวทางนี้อย่างสอดคล้องต้องกัน เหตุผลประการสำคัญประการหนึ่ง คงเป็นเรื่องของอิทธิพลของบรรดาอาจารย์ในมหาวิทยาลัย และหุ้นส่วนของสำนักงานที่พยายามยกระดับมาตรฐานวิชาชีพของตนเองให้จงได้

ก่อน ค.ศ. 1915 มี 26 รัฐที่กำหนดระดับการศึกษาของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตต้องจบการศึกษาอย่างน้อยระดับประกาศนียบัตร และรัฐเหล่านี้ก็เริ่มใช้การศึกษาในระบบเข้ามาทดแทนข้อกำหนดของประสบการณ์การปฏิบัติงานอย่างเอาจริงเอาจัง

ระหว่างกลางศตวรรษที่ 20 วิชาชีพบัญชีของประเทศสหรัฐอเมริกา เริ่มยอมรับข้อเท็จจริงที่ว่า การสำเร็จการศึกษาทางด้านการบัญชีสามารถเตรียมความพร้อมให้กับผู้สอบบัญชีรับอนุญาตได้ ตั้งแต่บัดนั้นเป็นต้นมา คุณสมบัติทางการศึกษาก็กลายเป็นข้อกำหนดร่วมกับประสบการณ์การปฏิบัติงานอย่างหลีกเลี่ยงไม่ได้

แต่ใช่ว่าข้อกำหนดของการฝึกหัดงาน จะเป็นข้อกำหนดที่มั่นคงตายตัวไม่ คณะกรรมการมาตรฐานการศึกษา และประสบการณ์สำหรับผู้สอบบัญชีรับอนุญาต (Committee on Standards of Education and Experience for Certified Public Accountants) แห่งสถาบันผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศสหรัฐอเมริกา (American Institute of Certified Public Accountants) เคยมีข้อเสนอว่า การให้ใบอนุญาตแก่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตไม่จำเป็นที่จะต้องกำหนดคุณสมบัติเรื่องการฝึกหัดงานไว้  

แต่ข้อเสนอนี้ก็ถูกปัดตกไป และ ค.ศ. 1961 AICPA ได้จัดตั้งคณะกรรมการกำหนดคุณสมบัติทางด้านประสบการณ์ขึ้น เพื่อพิจารณาประเด็นของการฝึกหัดงานโดยเฉพาะ แนวทางที่คณะกรรมการกำหนดคุณสมบัติทางด้านประสบการณ์จะต้องดำเนินการต่ออยู่ในขอบเขตดังนี้

1.ข้อกำหนดของการฝึกหัดงานควรจะกำหนดให้ ผู้ขอขึ้นทะเบียนได้รับการฝึกหัดงานมาแล้วไม่น้อยกว่าสองปี

2.ผู้ขอขึ้นทะเบียนจะต้องสำเร็จการศึกษาระดับปริญญาตรี

3.หากผู้ขอขึ้นทะเบียนสำเร็จการศึกษาสูงกว่าระดับปริญญาตรี ผู้ขอขึ้นทะเบียนจะต้องได้รับการฝึกหัดงานมาแล้วไม่น้อยกว่าหนึ่งปี
4.การฝึกหัดงานจะต้องอยู่ภายใต้การควบคุมของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต

5.การฝึกหัดงานควรเป็นงานที่เกี่ยวกับการปฏิบัติของบุคคลที่สาม และ

6.การฝึกหัดงานอย่างน้อย 1 ปีจะต้องเป็นการปฏิบัติงานเกี่ยวกับการสอบบัญชี

เมื่อ AICPA กำหนดแนวทางแบบนี้ไว้ให้แล้ว คณะกรรมการชุดดังกล่าวก็นำไปเพิ่มเติมรายละเอียดต่อไป กรณีนี้ รัฐจำนวนมากนำแนวทางดังกล่าวไปกำหนดเงื่อนไขการให้ใบอนุญาตแก่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตในรัฐของตนอย่างเป็นทางการ แต่เรื่องที่น่าประหลาดใจ คือ AICPA กลับไม่เคยนำเอารายงานการศึกษาฉบับนี้มากำหนดเป็นระเบียบของ AICPA อย่างเป็นทางการเลย (Heaston, 1982)

เรื่องราวจะเป็นอย่างไรต่อ มาว่ากันในตอนต่อไปครับ